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di attuazione dei commi da 6 a 22 dell’articolo 19 del decreto legge 6 dicembre 2011, n. 201, convertito, con modificazioni, dalla legge 22 dicembre 2011, n. 214, come modificato dall’articolo 8, comma 16, del decreto legge 2 marzo 2012, n. 16, convertito, con modificazioni, dalla legge 26 aprile 2012, n. 44” chiarisce che sono soggetti all’imposta anche gli immobili oggetto di operazioni di emersione mediante la procedura della regolarizzazione nonché mediante quella del rimpatrio giuridico. La locuzione “a qualsiasi uso destinati” lascia intendere l’ irrilevanza , ai fini dell’applicazione dell’imposta, dell’uso cui l’immobile è destinato (a disposizione, concessi in affitto, ecc.).

Si ritiene che l’imposta sia dovuta anche nel caso in cui gli immobili siano strumentali all’esercizio di un’impre-sa, arte o professione. Logicamente nella nozione di immobili sono ricompresi anche le aree fabbricabili e i terreni agricoli, come confermato, peraltro, dal Prov-vedimento.

1. I soggetti passivi

L’articolo 19, comma 14, individua i soggetti passivi dell’imposta esclusivamente nelle persone fisiche,

residenti nel territorio dello Stato , titolari del diritto di proprietà o di altro diritto reale di godimento sugli im-mobili, quali il diritto di usufrutto, superficie, uso, abita-zione, enfiteusi, servitù. Nel Provvedimento è confermata l’ipotesi di imposizione per gli immobili detenuti a titolo di altro diritto reale, oltre che quello di proprietà. Sono interessati alla nuova imposta, come detto, le persone fisiche purché queste siano residenti nel territorio dello Stato, indipendentemente dalla loro cittadinanza, com-prendendo pertanto nell’ambito applicativo qualsiasi residente in Italia anche se di altra nazionalità, e non è dovuta da altre categorie di soggetti residenti in Italia (società di persone, di capitali, enti commerciali o non commerciali, etc.).

2. Il possesso dell’immobile

L’imposta è dovuta proporzionalmente alla quota di possesso e ai mesi dell’anno nei quali si è protratto il possesso; a tal fine la norma dispone che il mese durante il quale il possesso si è protratto per almeno quindici giorni è computato per intero.

3. Le modalità di calcolo dell’imposta

Il comma 15, totalmente riscritto ad opera del D.L. n. 16/2012 e successivamente modificato nel corso dell’iter parlamentare di conversione del decreto, dispone che l’imposta è stabilita nella misura dello 0,76% ed è determinata in base al valore degli immobili risultante:

- dall’ atto di acquisto degli stessi o dai contratti quali quelli relativi alla costituzione di un diritto reale sugli stessi;

- in mancanza, secondo il valore di mercato rilevabile nel luogo in cui sono situati gli immobili medesimi. Al riguardo l’Agenzia ha specificato, nel Provvedimento, che il valore di mercato è quello rilevabile al termine di ciascun anno solare nel luogo in cui è situato l’im-mobile. Inoltre, qualora l’immobile non sia più posse-duto alla data del 31 dicembre dell’anno si deve fare riferimento al valore dell’immobile rilevato al termine del periodo di detenzione. In caso di successione o donazione rileva il valore indicato nella dichiarazione di successione o nell’atto registrato o, in mancanza, il costo di acquisto sostenuto dal de cuius o dal donante risultante dalla relativa documentazione o, in assenza di documentazione, il valore di mercato rilevabile nel luogo in cui è situato l’immobile;

- per gli immobili situati in Paesi dell’Unione europea

o in Paesi aderenti allo Spazio economico europeo (Islanda, Liechtenstein, Norvegia) che garantiscono un adeguato scambio di informazioni, il valore che costituisce base imponibile per l’applicazione dell’ali-quota di imposta pari allo 0,76%, è quello catastale come determinato e rivalutato nel Paese estero ai fini dell’assolvimento di imposte di natura patrimoniale o reddituale. Solo in assenza di tale valore catasta-le, occorrerà fare riferimento al costo d’acquisto o risultante dal contratto o, in mancanza di questo, al valore di mercato. Nel provvedimento è chiarito che, nell’individuare la diversa base imponibile per gli immobili situati nei suddetti Paesi, il valore è quello catastale, come determinato e rivalutato nel Paese in cui l’immobile è situato, assunto a base per la deter-minazione di imposte reddituali o patrimoniali. Tale criterio si applica anche qualora gli immobili siano pervenuti per successione o donazione. Solo in assen-za del suddetto valore, si assume il costo risultante dall’atto di acquisto o dai contratti e, in mancanza, il valore di mercato rilevabile nel luogo in cui è situato l’immobile.

4. Non debenza dell’imposta

L’imposta non è dovuta se l’importo, determinato in base alle modalità sopradescritte, non supera euro 200. Nel Provvedimento è specificato che l’imposta non è dovuta qualora l’importo dell’imposta così calcolata, prima di applicare le specifiche detrazioni, non superi comples-sivamente euro 200. Ciò in linea con quanto precisato nella relazione illustrativa al provvedimento che, ai fini della verifica dell’esonero dal pagamento rileva esclu-sivamente l’importo che si determina attraverso l’appli-cazione dell’aliquota di imposta dello 0,76% al valore dell’immobile al lordo di eventuali crediti di imposta. Ne consegue che resta dovuto il versamento anche se inferiore a euro 200 qualora la riduzione sotto la soglia limite derivi esclusivamente dalla deduzione del credito di imposta, disposto dal successivo comma 16 dell’arti-colo 19 del D.L. n. 201/2011, come modificato dal D.L. n. 16/2012, corrispondente all’imposta patrimoniale versata nello Stato in cui è situato l’immobile spettante per la quota parte considerata deducibile.

5. Criticità osservate

Sono osservate criticità inerenti la modifica riguardante la determinazione della base imponibile per gli immo-bili situati in Paesi dell’Unione europea o in Paesi dello Spazio economico europeo, per i quali occorre assumere il valore catastale. Secondo parte della dottrina la ratio della modifica è da ricercarsi nell’individuazione della base imponibile della patrimoniale sugli immobili all’estero con criteri quanto più vicini a quelli applicati per l’IMU, con la motivazione che un’eventuale disparità di trattamento nella determinazione del valore avreb-be potuto costituire un’ingiustificata restrizione alla libera circolazione dei capitali, ai sensi dell’articolo 63 del T.F.U.E. (Trattato sul Funzionamento dell’Unione europea).

In tal modo, il valore di un immobile situato in un altro Stato membro, determinato sulla base della rendita cata-stale rivalutata secondo i criteri locali, viene riconosciuto come imponibile ai fini della patrimoniale sugli immobili esteri. Altrimenti può determinarsi una discriminazione tra immobili di proprietà posseduti all’estero rispetto ad immobili posseduti nello Stato in quanto le diversità di trattamento fiscale tra immobili nazionali ed esteri violano il principio di libera circolazione dei capitali. Nel caso di immobili situati fuori dall’Unione europea e dallo Spazio economico europeo, vale invece la re-gola del costo di acquisto o, in mancanza, del valore

12 InformaImpresa Venerdì 27 luglio 2012