colo36del D. P.R. 602/1973, è esercitabile:
• nei confronti dell’uno (liquidatore), solo se i
ruoli in cui siano iscritti i tributi della società pos-
sano essere posti in riscossione e se sia acquisita
legalecertezzache imedesimi non siano stati sod-
disfatti con le attività della liquidazione;
• nei confronti degli altri (ex-amministratori) al-
le condizioni di sussistenzadi attivitànel patrimo-
nio della società e della distrazione di esse ai fini
diversi dal pagamentodelle imposte dovute;
e in entrambi i casi, sulla basedi un titolo autono-
•
modall’obbligazionefiscaledi natura civilistica ex
artt. 1176 e 1218 c.c. ancorché accertabile nelle
forma del procedimento e del processo tributario.
Secondo dottrina, in sintesi, la Corte di Cassazione
ha chiarito che i liquidatori, amministratori e soci non
subentrano nell’obbligazione tributaria di cui sia tito-
lare la società estinta. Consegue che nei confronti di
tali soggetti si può procedere, nel caso in cui i tributi
della societàcancellatanon sono stati assolti con i pro-
venti della liquidazione, in base all’art. 36 del D.P.R. n.
602/1973, solo dopo che i ruoli in cui tali tributi sono
iscritti, siano stati posti in riscossione.
L’amministrazione finanziaria si è trovata, pertanto,
nell’impossibilità di far valere le proprie ragioni scatu-
renti dapresupposti di imposta che si sono verificati in
capo alla società cancellata prima della sua estinzione
poiché nel frattempo la pretesa tributaria:
non è più accertabile nei confronti dell’unico sog-
•
gettodotatodella legittimazionepassiva (la socie-
tà),
e, non essendo stata accertata in via definitiva (i
•
ruoli non sono stati posti in riscossione), non inte-
gra la fattispecie della responsabilità di cui all’ar-
ticolo 36, del D.P.R. n. 602/1973, in capo ai liqui-
datori, ex-amministratori e soci.
2.4 Gli effetti della responsabilità
in capo ai liquidatori di società
NellaRelazione illustrativa al provvedimento in esame
il Governo ha preso atto che la norma civilistica, con-
tenuta nell’articolo 2495, funzionale a garantire tem-
pi brevi e certi della cancellazione e realizzazione dei
conseguenti effetti, rende, tuttavia, di difficile realizza-
zione i controlli e le azioni di recupero fiscale, regolati
da disposizioni che ne prevedono lo sviluppo e l’av-
vio in tempi successivi a quelli previsti dal medesimo
del codicecivileper l’estinzionedella società. Lanorma
prevede, infatti, che i creditori sociali non soddisfatti
possono far valere i loro crediti nei confronti dei soci
o dei liquidatori notificando la relativa domanda entro
un anno dalla cancellazione presso l’ultima sede della
società.
L’articolo 28, comma 4, del D. Lgs. n. 175/2014, dispo-
nedunqueche l’estinzionedelle societàai fini fiscali ha
effetto trascorsi cinqueanni dalla richiestadi cancella-
zione dal Registro delle imprese. Il termine di cinque
anni è stato individuato, come chiarito nella Relazione
illustrativa al provvedimento, avuto riguardo ai termini
di cui agli articoli 43, comma 2, del D.P.R. n. 600/73 e
57, comma 2, del D.P.R. n. 633/1972 che disciplinano
rispettivamente, i termini per l’accertamento in ipotesi
di omessa dichiarazione II.DD. o IVA.
L’Amministrazione finanziaria è ora posta nelle condi-
zioni di effettuareaccertamenti e controlli sulle impre-
se nei cinque anni successivi alla cancellazione della
società dal Registrodelle imprese.
Inoltre è ampliata la responsabilità dei liquidatori poi-
ché l’art. 36, comma1, dispone che, se i liquidatori non
paganocon leattivitàdella liquidazione le impostedo-
vutedall’impresaper il periodo stessodella liquidazio-
ne e per quelli anteriori, rispondono in proprio del pa-
gamento delle imposte se non provano di aver soddi-
sfatto i crediti tributari anteriormente all’assegnazione
dei beni ai soci ovverodi aver soddisfatto, con leattivi-
tàdella liquidazione, crediti di ordine superioreaquelli
tributari. La responsabilità del liquidatore tuttavia non
può andare oltre all’importo dei crediti di imposta che
avrebbero trovato capienza con l’attivo societario.
Lenuovedisposizioni recatedall’articolo28, co. 7, con-
tengonoanche la soppressionedellanorma che limita-
va l’applicazione dell’articolo 36 del D.P.R. n. 602/73
alle sole imposte sul reddito di impresa, legittimando
ora l’amministrazione finanziaria al recupero anche di
altre imposte, di tributi e somme iscrivibili a ruolo.
In conclusione, la nuova disciplina sulla responsabili-
tà dei liquidatori risulta essere oltremodogravosa poi-
ché:
essendo il periodo di accertamento prorogato al
•
quintoanno successivodalladatadella richiestadi
cancellazione della società, vienemeno la certez-
za per tali soggetti di aver concluso la liquidazio-
ne. E’ sempre possibile, dopo l’attribuzione dell’at-
tivo a creditori, e in ultima analisi ai soci, che pos-
sa eventualmente arrivare un accertamento fisca-
le. Né i liquidatori potrebbero accantonare somme
in un fondo rischi in quanto tale comportamento
eviterebbe la possibilità di richiedere la cancella-
zionedella societàdal Registrodelle imprese. L’al-
lungamento dei termini di accertamento al quin-
to anno successivo alla cancellazione rende infatti
nondefinitiva la chiusura della liquidazione e non
esiste allo stato attuale una soluzione che possa
contemplare un evento incerto (l’accertamento fi-
scale) dopo la cancellazione della società.
vi è l’inversione dell’onere della prova dato che,
•
con le nuove disposizioni, sono i liquidatori a do-
ver provare:
• di aver soddisfatto i crediti tributari anterior-
mente all’assegnazione di beni ai soci;
• di aver soddisfatto crediti di ordine superiore
a quelli tributari (es. retribuzioni).
Con riguardo agli aspetti, invece, più operativi in re-
lazione alla corretta applicazione della normativa la
Confartigianatoha rilevato che:
non è specificato se la nuova disciplina si applichi
1.
alle sole società che richiederanno la cancellazio-
ne dal Registro delle Imprese dalla data di entra-
ta in vigore del decreto legislativo (13 dicembre
2014) oppureanchealle società chehanno richie-
sto la cancellazione precedentemente;
se ai fini degli adempimenti fiscali (in particola-
2.
redichiarativi) la societàdebbaessere considerata
cessata alla data della richiesta di cancellazione;
a quale grado di privilegi (graduazione dei crediti)
3.
occorra far riferimento (codice civile, legge falli-
mentare).
La circolare dell’Agenzia delle entrate 30 dicembre
2014, n. 31/E, con riguardo al primopunto, precisa che
l’art. 28, co. 4, del decreto legislativo sulle semplifica-
zioni, sia da considerarsi norma procedurale, ritenendo
dunque che la stessa trovi applicazione ancheper atti-
vità di controllo fiscale riferite a società che hanno già
chiesto la cancellazione dal registro delle imprese o
già cancellate dallo stesso registro prima della data di
InformaImpresa
17
Venerdì
30
gennaio
2015
